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Regime forfettario: l’unico regime contabile agevolato optabile per il 2016

Il regime forfettario era stato introdotto dalla L. 190/2014 con lo scopo di riassumere al suo interno tutti i regimi agevolati con una tassazione al 15% del reddito determinato forfettariamente, salvo accorgersi da subito che vi erano molti elementi che lo rendevano poco interessante tanto che, già da subito con la conversione del decreto milleproroghe D.L. 192/2014, era stata riproposta la possibilità di utilizzare il regime dei minimi ancora per un anno (appunto il 2015). Proprio per ovviare a tali problematiche, sono numerose le modifiche apportate al regime forfettario che di seguito vengono analizzate, focalizzando l’attenzione su quanto di nuovo è stato introdotto dalla Legge di stabilità per il 2016, L. 208/2015, pubblicata sulla G.U. del 30 dicembre.
I commi dell’articolo unico che verranno analizzati in questa sede sono quelli compresi tra il 111 e il 113.

Le modifiche riguardano innanzitutto i requisiti di accesso e le cause di preclusione che di seguito si richiamano al fine di meglio valutare gli effetti delle novità. Per accedere al regime forfettario, il comma 54, L. 190/2014 stabilisce alcune condizioni che devono essere soddisfatte nell’anno precedente quello in cui si intende applicare il regime.

REQUISITI DI ACCESSO:

– hanno conseguito ricavi ovvero percepito compensi, ragguagliati ad anno, non superiori ai limiti specifici dettati dalla norma, diversi a seconda del codice ateco che contraddistingue l’attività esercitata;

– hanno sostenuto spese per un ammontare complessivamente non superiore a 5.000 euro lordi per lavoro accessorio di cui all’articolo 70, D.Lgs. 276/2003, per lavoratori dipendenti, collaboratori di cui all’articolo 50, comma 1, lettere c) e c-bis), Tuir, anche assunti secondo la modalità riconducibile a un progetto ai sensi dell’articolo 61 e seguenti del citato D.Lgs. 276/2003, comprese le somme erogate sotto forma di utili da partecipazione agli associati di cui all’articolo 53, comma 2, lettera c), e le spese per prestazioni di lavoro di cui all’articolo 60, Tuir;

– il costo complessivo, al lordo degli ammortamenti, dei beni strumentali alla chiusura dell’esercizio non supera 20.000 euro (in base alle indicazioni della circolare n. 6/E/2015, non si considera l’Iva assolta sull’acquisto, anche se non detratta. Ai fini del calcolo del predetto limite:

1. per i beni in locazione finanziaria rileva il costo sostenuto dal concedente;

2. per i beni in locazione, noleggio e comodato rileva il valore normale dei medesimi determinato ai sensi dell’articolo 9, Tuir;

3. i beni, detenuti in regime di impresa o arte e professione, utilizzati promiscuamente per l’esercizio dell’impresa, dell’arte o professione e per l’uso personale o familiare del contribuente, concorrono nella misura del 50%;

4. non rilevano i beni il cui costo unitario non è superiore ai limiti di cui agli articoli 54, comma 2, secondo periodo, e 102, comma 5, Tuir, ossia 516,46 euro);

5. non rilevano i beni immobili, comunque acquisiti, utilizzati per l’esercizio dell’impresa, dell’arte o della professione;

6. nella richiamata circolare n. 6/E/2015 l’Agenzia delle entrate ha precisato che non rilevano in ogni caso i beni immateriali, come ad esempio l’avviamento;

– i redditi conseguiti nell’attività d’impresa, dell’arte o della professione sono in misura prevalente rispetto a quelli eventualmente percepiti come redditi di lavoro dipendente e redditi assimilati a quelli di lavoro dipendente, di cui rispettivamente agli articoli 49 e 50, Tuir; la verifica della suddetta prevalenza non è, comunque, rilevante se il rapporto di lavoro è cessato o la somma dei redditi d’impresa, dell’arte o professione e di lavoro dipendente o assimilato non eccede l’importo di 20.000 euro (tale ultima condizione, come vedremo a breve, è stata abrogata).

Il mancato realizzo di uno dei requisiti di accesso, essendo la verifica condotta sull’anno precedentenon determina mai una fuoriuscita immediata, come poteva verificarsi nel regime dei minimi e in quello di vantaggio, al superamento della soglia di 45.000 euro di ricavi o compensi. Infatti, anche qualora lo specifico limite dettato per la categoria di appartenenza fosse superato in corso d’anno da parte del forfettario, la fuoriuscita si verificherebbe solo dal successivo periodo di imposta.

Per completare i presupposti di applicazione del regime forfettario, oltre a rispettare le condizione del comma 54 è, inoltre, necessario che non si verifichi alcuna delle cause di preclusione identificate al successivo comma 57.

CAUSE DI PRECLUSIONE:

– le persone fisiche che si avvalgono di regimi speciali ai fini Iva o di regimi forfetari di determinazione del reddito;

– i soggetti non residenti, a eccezione di quelli che sono residenti in uno degli Stati membri dell’Unione europea o in uno Stato aderente all’accordo sullo spazio economico europeo che assicuri un adeguato scambio di informazioni e che producono nel territorio dello Stato italiano redditi che costituiscono almeno il 75% del reddito complessivamente prodotto;

– i soggetti che in via esclusiva o prevalente effettuano cessioni di fabbricati o porzioni di fabbricato, di terreni edificabili di cui all’articolo 10, comma 1, n. 8), D.P.R. 633/1972, o di mezzi di trasporto nuovi di cui all’articolo 53, comma 1, D.L. 331/1993 (cessione intra-UE di veicoli);

– gli esercenti attività d’impresa, arti o professioni che partecipano, contemporaneamente all’esercizio dell’attività, a società di persone o associazioni di cui all’articolo 5 Tuir, ovvero a Srl trasparenti ai sensi dell’articolo 116, Tuir. Sul punto si segnala che non crea pregiudizio all’applicazione del regime forfettario la cessione della partecipazione in società trasparente avvenuta nello stesso anno, purché prima dell’apertura della partita Iva ovvero, nel caso di cessazione della partita Iva, se l’acquisto della partecipazione avviene successivamente.
Nessun ostacolo crea invece il mantenimento di una partecipazione in una società di capitali non trasparente;

– i soggetti che nell’anno precedente hanno percepito redditi di lavoro dipendente e redditi assimilati a quelli di lavoro dipendente, di cui rispettivamente agli articoli 49 e 50, Tuir, eccedenti l’importo di 30.000 euro; la verifica di tale soglia è irrilevante se il rapporto di lavoro è cessato (nuova previsione di esclusione). Nel caso di apertura della partita Iva nel 2016, per verificarsi la circostanza esimente, il rapporto di lavoro dovrebbe essere cessato nel 2015 (al limite nel 2016 prima dell’attivazione della posizione Iva).

IL REQUISITO DEL LIMITE DI RICAVI O COMPENSI

Come noto, uno degli aspetti meno incentivanti all’utilizzo del regime forfetario era costituito dal limite eccessivamente ridotto di ricavi o compensi massimi realizzabili dai soggetti interessati secondo la previsione ricordata alla precedente lettera a), articolo 1, comma 54, L. 190/2014; tali limiti vengono completamenteridisegnati e innalzati. Come chiarito dall’Agenzia delle entrate nella circolare 6/E/2015, la verifica va effettuata con il criterio utilizzato per la determinazione del reddito, cassa o competenza, utilizzato sull’anno precedente (ossia l’anno su cui si procede alla verifica). Nessuna modifica viene invece apportata ai coefficienti di redditività. Si evidenzia che, sin dalla sua origine, tale regime non prevede una deduzione analitica dei costi che, al contrario, risultano forfettizzati in base a coefficienti di redditività stabiliti per ciascuna categoria di attività (da questo aspetto viene appunto il nome attribuito al regime). Se, ad esempio, un commerciante ambulante di biancheria intima consegue 28.000 euro di ricavi (il nuovo limite è di 30.000 euro), il reddito forfettizzato è pari a 15.120 euro (il 54% di 28.000).

Tabella limiti ricavi/compensi e coefficiente redditività

Codice attività ATECO 2007
Settore
Limiti compensi
Coeff. redditività
(10 – 11)
Industrie alimentari e delle bevande
45.000
40%
45 – (da 46.2 a 46.9) – (da 47.1 a 47.7) – 47.9
Commercio all’ingrosso e al
dettaglio
50.000
40%
47.81
Commercio ambulante e di
prodotti alimentari e bevande
40.000
40%
47.82 – 47.89
Commercio ambulante di altri
prodotti
30.000
54%
(41 – 42 – 43) – (68)
Costruzioni e attività immobiliari
25.000
86%
46.1
Intermediari del commercio
25.000
62%
(55 – 56)
Attività dei servizi di alloggio e di
ristorazione
50.000
40%
(64 – 65 – 66) – (69 – 70 – 71 – 72 – 73 – 74 – 75) – (85) – (86 – 87 – 88)
Attività professionali, scientifiche,
tecniche, sanitarie, di istruzione,
servizi finanziari ed assicurativi
30.000
78%
(01 – 02 – 03) – (05 – 06 – 07 – 08 – 0905 – 06 – 07 – 08 – 09) – (12 – 13 – 14 – 15 – 16 – 17 – 18 – 19 – 20 – 21 – 22 – 23 – 24 – 25 – 26 – 27 – 28 – 29 – 30 – 31 –32 – 33) – (35) – (36 – 37 – 38 – 39) – (49 – 50 – 51 – 52 – 53) – (58 – 59 – 60 – 61 – 62 – 63) – (77 – 78 – 79 – 80 – 81 – 82) – (84) – (90 – 91 – 92 – 93) – (94 – 95 – 96) – (97 – 98) – (99)
Altre attività economiche
30.000
67%

LE SEMPLIFICAZIONI PER CHI UTILIZZA IL NUOVO REGIME FORFETTARIO

I soggetti che adottano il regime forfetario beneficiano delle seguenti semplificazioni:

 – per quanto riguarda l‘I.V.A. sono esonerati dal versamento dell’imposta (e di contro non hanno diritto alla detrazione dell’I.V.A. a credito);

– sono esonerati dall’obbligo:

della registrazione delle fatture emesse/corrispettivi;

  1. della registrazione degli acquisti;
  2. della tenuta e conservazione dei registri e dei documenti, ad eccezione per le fatture di acquisto e le bollette doganali;
  3. della dichiarazione e comunicazione annuale IVA;
  4. della comunicazione del c.d. spesometro;
  5. della comunicazione black list;
  6. della comunicazione delle dichiarazioni d’intento ricevute;

– sono invece obbligati:

  1. a numerare e conservare le fatture d’acquisto e le bollette doganali;
  2. a certificare e conservare corrispettivi. A tal proposito sulle fatture emesse, al posto dell’Iva, andrà riportata la dicitura: “Operazione in franchigia da Iva”, con l’eventuale indicazione della norma;
  3. a presentare gli elenchi riepilogativi delle operazioni intracomunitarie;
  4. a versare l’Iva in relazione agli acquisti di beni intraUE di importo annuo superiore a € 10.000 e ai servizi ricevuti da non residenti con applicazione del reverse charge.

– Imposte sui redditi:

  1. sono esonerati dagli obblighi di registrazione e tenuta delle scritture contabili;
  2. determinano il reddito d’impresa o di lavoro autonomo in maniera semplificata, applicando ai ricavi/compensi percepiti un coefficiente di redditività, e scomputando da tale ammontare i contributi previdenziali obbligatori versati;
  3. sono obbligati alla conservazione dei documenti ricevuti ed emessi;
  4. NON sono soggetti a IRAP;
  5. sono esonerati dalla presentazione degli studi di settore ed anche dai parametri.

– Adempimenti in qualità di sostituti d’imposta:

  1. non subiscono la ritenuta alla fonte e a tal fine rilasciano apposita dichiarazione che può essere inserita anche nella fattura;
  2. non effettuano la ritenuta alla fonte. Sussiste comunque l’obbligo di indicare in dichiarazione dei redditi il codice fiscale del percettore delle somme che non sono state assoggettate a ritenuta.

– Riduzione contributiva previdenziale:

Contributi INPS artigiani e commercianti (IVS): Per tali contribuenti il minimale contributivo è ridotto del 35%, a differenza di quanto previsto per coloro che avevano deciso di aprire una partita IVA nel 2015: per questi ultimi non era previsto il pagamento del minimale contributivo. Di conseguenza, coloro che sono nel regime forfetario dal 2015 ritorneranno a pagare, dal 2016, il minimale contributivo ridotto del 35%. In altre parole, gli artigiani e i commercianti che operano nel forfettario dovranno osservare le scadenze ordinarie (16 maggio, 16 agosto, 16 novembre, 16 febbraio) per il versamento dei contributi sul minimale (ridotto del 35%). Successivamente, dovranno verificare, in sede di Modello UNICO 2017 Redditi 2016, se il reddito “forfettario” (ottenuto applicando al fatturato il coefficiente di redditività relativo) sia maggiore o inferiore al “reddito minimale” ridotto del 35% e fissato dall’INPS per il 2016.

– Bollo fattura regime forfetario: Per i contribuenti nel nuovo regime forfettario è dovuto il bollo sulle fatture se di importo superiore ad euro 77,47. L’imposta di bollo che va assolta acquistando un contrassegno telematico, ex marca da bollo, da 2 euro o attraverso il bollo virtuale su fattura elettronica, è obbligatoria in quanto dette operazioni non sono soggette ad IVA (CM n. 7/E del 2008), sono invece esenti da imposta di bollo, le fatture che riguardano gli acquisti intracomunitari e per quelle in cui il forfetario risulta debitore di IVA come ad esempio nel meccanismo di inversione contabile.

IL NUOVO REGIME FORFETTARIO E IL VECCHIO REGIME DEI MINIMI A CONFRONTO

Se il regime forfettario, con le correzioni precedentemente richiamate, può aver acquisito appeal rispetto a quello ordinario Iva (in particolar modo, il confronto va fatto con il regime di contabilità semplificata), la scomparsa del regime dei minimi avrebbe fatto venire meno un regime di indubbio vantaggio per quei contribuenti che iniziano una nuova attività.
Da notare, comunque, che tutti i soggetti che hanno aperto la partita Iva entro il 31 dicembre 2015 applicando il regime dei minimi, hanno la possibilità di portare a compimento tale regime sino alla sua scadenza naturale (5 anni, o fino al compimento del 35esimo anno di età): questo, secondo quanto disposto dal comma 88, L. 190/2014 per le posizioni Iva aperte entro il 31 dicembre 2014 e in base a quanto stabilito dall’articolo 10, comma 10-undecies, D.L. 192/2014 per le posizioni aperte nel 2015.

Poiché la L. 208/2015 nulla dispone al riguardo, sembra lecito ritenere che le medesime rimangano salvaguardate, anche alla luce del fatto che il livello di imposizione si pone sostanzialmente in posizione di indifferenza rispetto alle nuove attività avviate in regime forfetario. Nella originaria versione della norma (ossia quella applicabile per il 2015) era previsto che, al fine di favorire l’avvio di nuove attività, per il periodo d’imposta in cui l’attività è iniziata e per i due successivi, il reddito è ridotto di un terzo (quindi si doveva applicare il 10% anziché il 15%), a condizione che:
a) il contribuente non abbia esercitato, nei 3 anni precedenti l’inizio dell’attività di cui al comma 54, attività artistica, professionale ovvero d’impresa, anche in forma associata o familiare;
b) l’attività da esercitare non costituisca, in nessun modo, mera prosecuzione di altra attività precedentemente svolta sotto forma di lavoro dipendente o autonomo, escluso il caso in cui l’attività precedentemente svolta consista nel periodo di pratica obbligatoria ai fini dell’esercizio di arti o professioni;
c) qualora venga proseguita un’attività svolta in precedenza da altro soggetto, l’ammontare dei relativi ricavi e compensi, realizzati nel periodo d’imposta precedente quello di riconoscimento del predetto beneficio, non sia superiore ai limiti di cui al comma 54.
Tale previsione comunque non era equiparabile con le condizioni di prelievo previste dal regime dei minimi e non poteva porsi come idoneo sostituto. Pertanto, per dare un maggior incentivo a coloro che intraprendono una nuova attività d’impresa o lavoro autonomo, mantenendo fermi i citati requisiti, con la lettera c), comma 11, L. 208/2015, modificando il comma 65, L. 190/2014, si attuano le seguenti modifiche: il regime di favore troverà applicazione per il periodo di imposta di avvio dell’attività e per i quattro successivi, quindi per un totale di 5 anni e l’aiuto consiste nella applicazione della imposta sostitutiva con aliquota del 5%, anziché una riduzione del reddito di un terzo (ossia il 10%).
Sul punto comunque sono necessarie alcune considerazioni:
– il comma 113 introduce una norma di raccordo tra il precedente regime start up e quello nuovo: “Le disposizioni di cui alla lettera c), comma 111 si applicano, per gli anni 2016, 2017, 2018 e 2019, anche ai soggetti che nel 2015 hanno iniziato una nuova attività, avvalendosi delle disposizioni di cui all’articolo 1, comma 65, della citata L. 190/2014, vigente anteriormente alle modifiche di cui alla lettera c), comma 111.”. La relazione illustrativa precisa infatti che il nuovo meccanismo può essere fruito non solo dai soggetti che, a decorrere dal 2016, intraprendano, in regime forfetario, attività d’impresa o di lavoro autonomo, ma anche dai soggetti che, nel corso del 2015, hanno iniziato le suddette attività avvalendosi del medesimo regime. In tale ultimo caso, l’agevolazione risulterà limitata alle sole quattro ultime annualità del quinquennio agevolato, in quanto gli stessi hanno già beneficiato nel corso del 2015 della riduzione di un terzo del reddito imponibile. Ovviamente l’aliquota ridotta al 5% non può essere retroattiva e si applicherà per i quattro anni da 2016 al 2019; la disciplina crea una sorta di equiparazione tra “minimi” e “forfettari start up”, perlomeno sotto il profilo della misura dell’aliquota del prelievo (5% per entrambi) e della durata (5 anni), ma l’analogia si ferma qui: il meccanismo di determinazione del reddito era infatti analitico per il regime dei minimi, mentre è forfettario per il nuovo regime.

 – Una differenza esiste anche sotto il profilo della durata: per il contribuente che ha aperto la partita Iva come minimo, è consentito l’utilizzo del regime agevolato per 5 anni e, se alla scadenza ha meno di 35 anni, egli può applicarlo sino al compimento del 35esimo anno di età. Questo non è possibile per il regime “forfettario start up”, che comunque trova applicazione per 5 anni, non essendo stata riproposta in tale regime la richiamata estensione e nulla viene detto in merito a un possibile passaggio da minimo a forfettario prima del compimento del regime. A ben vedere, si tratta di un passaggio che non presenta un grandissimo appeal in quanto il prelievo è simile (al “forfettario start up”); potrebbe convenire, ad esempio, ai professionisti che non hanno costi documentati e che intendessero andare a cogliere la redditività forfettizzata del nuovo regime, ovvero alle imprese se volessero applicare la riduzione contributiva (si veda paragrafo seguente). A parere di chi scrive il passaggio da minimo al 5% a regime forfettario al 15% è possibile; più dubbio è se una volta forfettario, si possa applica il 5% previsto per le “start up” per i 5 anni a compimento del quinquennio: pare ragionevole dare risposta affermativa, anche se sul punto serve una conferma.

Di certo, una volta cambiato regime, non si può applicare la “proroga” fino ai 35 anni, posto che questa è una previsione peculiare dei minimi.
Dopo l’esaurimento del quinquennio sarà necessario applicare, in ogni caso, il 15% di prelievo.